החזר מס שבח ברכישת קרקע לא מפותחת

החזר מס שבח ברכישת קרקע לא מפותחת

מאת: עו”ד ליאב מלמד

במאמר זה נסקור הלכה חשובה בנוגע לתשלום מס רכישה ברכישת קרקע לא מפותחת / מפותחת באופן חלקי כפי שנקבעה בפס”ד עא 2960/95 מנהל מס שבח מקרקעין נ’ שרביט ייזום פרויקטים ובניה (1991) וקיבלה משנה תוקף נוסף בפס”ד שניתן לאחרונה בבית משפט העליון בהליך ע”א 6404-19 מנהל מיסוי מקרקעין חיפה נ’ אמרלד בניין ופיתוח בע”מ.

רקע כללי:

מדובר בחוזים סטנדרטים שנחתמו עם המינהל: האחד, עם קבלן, המתעתד לבנות על המקרקעין מרכז מסחרי והשני, עם זוג אנשים פרטיים, המבקשים לבנות את ביתם בישוב מיתר.

הרוכשים מכונים בחוזים עם המינהל, “יוזם”. בשני החוזים, מתחייבים הרוכשים לשלם למינהל או למי שהמינהל יורה, “הוצאות פיתוח”. לא ברור אם המשיב 1 חתם גם על הסכם “הוצאות פיתוח”. לעומת זאת, חתמו המשיבים 2 על “הסכם הוצאות פיתוח” עם אגודת מייסדי מיתר ולפיו הם התחייבו לשלם לאגודה חלק יחסי מהוצאותיה לתכנון, פיתוח והקמת היישוב מיתר.

הנה כי כן, בפנינו שתי התחייבויות נפרדות של כל אחד מהרוכשים. האחת כלפי המינהל לתשלום מחיר הקרקע שבבוא העת יקבלו זכות חכירה עליה והשניה כלפי המינהל או גוף אחר לפי דרישתו, עבור פיתוח מערכות תשתית בקרקע המהוות תנאי לפיתוח המגרש או לבניה בו.

תקציר פסק הדין:

            הרציונל העומד מאחורי קביעת “שווי הרכישה”, הוא איתור מהותה של העסקה על מנת שייגבה מס על שוויה הממשי ולא על שווי מדומה הנובע מפיצול עסקאות והדבקת תוויות שונות עליהן. כאשר בוצעו כל עבודות הפיתוח לפני מועד הרכישה, נרכשת הקרקע כשהיא מפותחת ולפיכך מתווספות הוצאות הפיתוח למחיר הקרקע ואילו כאשר לא בוצע דבר, אין התשלום עבור הוצאות פיתוח עתידיות מתווסף למחיר הקרקע שהרי הרוכש רוכש קרקע בלתי מפותחת.

מה הדין כאשר הקרקע נרכשת כשהיא מפותחת באופן חלקי? דומה שהרציונל המנחה אותנו כאשר הפיתוח הושלם בעת הרכישה או כאשר טרם הוחל בו, אמור להנחותנו גם כאשר בוצע פיתוח חלקי. כל פיתוח שנעשה בקרקע, משביח אותה ומעלה את ערכה. השכל הישר וההגיון הכלכלי המסחרי והמשפטי, מובילים למסקנה, כי אם בוצע חלק מעבודות הפיתוח, מתווספות ההוצאות לביצוע חלק זה למחיר הקרקע, שהרי הרוכש רוכש את הקרקע כשהיא מפותחת באופן חלקי ושווי המכירה האמיתי שלה הוא השווי הכולל את הפיתוח שכבר נעשה בה.

            אכן, קיים קושי מסוים בהערכת עבודות פיתוח חלקיות לצורך הוספת ההוצאות הכרוכות בהן למחיר הקרקע. הפתרון של הכל או לא כלום, קל יותר. אף על פי כן, אין לבחור בדרך הקלה, משום שאין היא משקפת נכונה את העיסקה ואת שוויה והיא גורמת לעיוות. מי שגורס שעבודות חלקיות לא תלקחנה כלל בחשבון, “מעשיר” את הרוכש שלא כדין כאשר למעשה רוכש הוא מגרש מפותח חלקית ואילו השווי לצורך מס יהיה לפי מגרש בלתי מפותח לחלוטין. גם הדרך השניה, לפיה יכלול “שווי הרכישה” את “הוצאות הפיתוח” גם אם לא נעשה פיתוח כלל, אינה ראויה, שכן, הרוכש ישלם על פי שווי בלתי ריאלי כאשר לא נעשה עדיין פיתוח. צירוף הוצאות הפיתוח שבוצעו בפועל עד מועד הרכישה, למחיר הקרקע, היא הדרך הראויה המשיגה את תכלית מס הרכישה ואיננה מאפשרת גבית מס יתר או מס חסר. גם אם עלול החישוב להיתקל בקושי טכני, זהו קושי  מסוג הקשיים ששלטונות המס מורגלים בהם ומתמודדים איתם בהקשרי מס שונים.

לסיכום, כאשר נערך הסכם לרכישת מגרש בלתי מפותח ולצידו מתחייב הקונה לשלם הוצאות פיתוח וכאשר במועד הרכישה טרם בוצעו עבודות הפיתוח, אין לכלול את “הוצאות הפיתוח” ב”שווי המכירה” ואילו כאשר כבר בוצעו עבודות הפיתוח בעת הרכישה, באופן מלא או חלקי, יש לכלול את “הוצאות הפיתוח” באופן מלא או חלקי, ב”שווי המכירה”.

לחץ כאן לייעוץ ראשוני חינם

ליאב מלמד הוא עורך דין ,המתמחה בין היתר בהיבטי מס, רישיונות פיננסים וחברות.

–  אין באמור לעיל כדי למצות את מגוון הסוגיות העולות בכל מקרה ומקרה, ואנו ממליצים לא להסתפק באמור, ובכל מקרה להסתייע בייעוץ משפטי –